LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE DI BENEVENTO
Sezione 1
Riunita con l'intervento dei signori:
Piccialli Paolo - Presidente;
Argenio Giulio - relatore;
Grasso Patrizia - Giudice;
ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso n. 109/2018 depositato il
14 febbraio 2018, avverso avvisi di accertamento numeri:
TFM030102232/2017 IRES-altro 2013;
TFM030102232/2017 IVA-altro 2013;
TFM030102232/2017 IRAP 2013;
TFM030102233/2017 IRES-altro 2014;
TFM030102233/2017 IVA-altro 2014;
TFM030102233/2017 IRAP 2014;
contro: Agenzia delle entrate - Direzione provinciale di
Benevento;
proposto dai ricorrenti: Tre Elle S.r.l. - via Fizzo n. 34 - 82013
Bonea (BN);
difeso da:
Mandato Maria Raffaella - via Verdi n. 1 - 82100 Benevento (BN);
Principe Guido - via Verdi n. 1 - 82100 Benevento (BN);
Luciano Giovanni - via Casa Polito n. 10 - 80075 Forio (NA);
Mandato Maria Raffaella - via Verdi n. 1 - 82100 Benevento (BN);
Principe Guido - via Verdi n. 1 - 82100 Benevento (BN).
La Commissione tributaria provinciale di Benevento
La Commissione riunita nella persona dei giudici: dott. Paolo
Piccialli - Presidente, dott. Giulio Argenio - relatore, dott.ssa
Patrizia Grasso - Giudice,
riunita in camera di consiglio, a scioglimento della riserva assunta
all'udienza del 26 settembre 2018, ha pronunciato la seguente
Ordinanza
Con ricorso depositato in data 14 febbraio 2018, Luciano
Giovanni, in proprio e quale ex socio unico, ex amministratore ed ex
liquidatore della societa' Tre Elle S.r.l. impugnava gli avvisi di
accertamento con cui l'Agenzia delle entrate di Benevento in
relazione agli anni di imposta 2013 e 2014 ha accertato a carico
della societa' una maggiore IRES, IRAP e IVA oltre sanzioni e
interessi.
Deduceva, in particolare, la nullita' della notifica degli avvisi
impugnati, a tal uopo evidenziando che i citati atti impositivi,
emessi in epoca successiva alla cancellazione della societa' nel
registro delle imprese (e dunque nei confronti di un soggetto
giuridico ormai inesistente), avrebbero dovuto dare atto di tale
circostanza e specificare il destinatario della richiesta di
pagamento e la relativa motivazione.
Osservava, inoltre, che la norma dell'art. 28, comma 4 del
decreto legislativo n. 175/2014, secondo cui ai soli fini della
liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e
contributi, sanzioni e interessi, l'estinzione della societa' di cui
all'art. 2495 del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni
dalla richiesta di cancellazione dal registro delle imprese,
presenterebbe svariati profili di illegittimita' costituzionale, sia
per violazione dell'art. 3 della Costituzione, sia per eccesso di
delega. Chiedeva, pertanto a questa Commissione di sollevare la
questione di legittimita' costituzionale della norma su menzionata i
motivi.
In via subordinata eccepiva il difetto di motivazione degli
avvisi impugnati in cui l'ufficio si sarebbe limitato a recepire
acriticamente il PVC della Guardia di finanza senza svolgere alcun
percorso logico valutativo autonomo.
A parere di questa Commissione la decisione del presente giudizio
impone la previa rimessione degli atti alla Corte costituzionale in
ordine alla soluzione della questione della legittimita'
costituzionale dell'art. 28, comma 4 del decreto legislativo n.
175/2014 per violazione del principio di uguaglianza e disparita' di
trattamento tra l'amministrazione finanziaria e tutti gli altri
creditori sociali e per il mancato rispetto dei limiti fissati dalla
legge di delega n. 23 del 2014.
Con riferimento alla rilevanza della questione, deve evidenziarsi
che la costante giurisprudenza di legittimita' aveva statuito, con
riferimento al regime precedente all'entrata in vigore della citata
disposizione, la nullita' dell'avviso di accertamento notificato a
una societa' estinta successivamente alla cancellazione dal registro
delle imprese, laddove l'art. 28 del decreto legislativo n. 175/2014
sospende, per il periodo di cinque anni decorrenti dalla richiesta di
cancellazione e ai soli fini dell'efficacia e validita' degli atti di
liquidazione accertamento e riscossione dei tributi, l'efficacia
dell'estinzione della societa'.
Orbene, l'avviso di accertamento oggetto di impugnazione e'
notificato alla societa' Tre Elle S.r.l. in data 7 dicembre 2017 e
dunque successivamente alla cancellazione della stessa dal registro
delle imprese (richiesta in data 5 agosto 2017 ed eseguita in data 22
agosto 2017), sicche' lo stesso, pienamente valido ed efficace in
forza della su menzionata disposizione, avrebbe dovuto ritenersi
nullo in forza del regime previgente.
Ne' puo' ritenersi che la questione prospettata sia
manifestamente infondata.
Invero occorre evidenziare che la scelta di differire l'efficacia
dell'estinzione della societa' con riguardo ai soli rapporti con
l'amministrazione finanziaria, facendo rivivere per un cosi'
rilevante lasso di tempo un soggetto ormai estinto, si risolve in
un'ingiustificata disparita' di trattamento rispetto agli altri
creditori sociali, per i quali l'estinzione di una societa' coincide
con la sua cancellazione dal registro delle imprese, restando
irrilevante l'esistenza di eventuali debiti societari, rapporti non
definiti o procedimenti ancora pendenti.
Ma soprattutto appare evidente l'eccesso di delega in cui e'
incorso il legislatore delegato. Invero l'art. 7 della legge di
delegazione n. 23 del 2014, espressamente richiamato dal decreto
legislativo n. 175/2014 fa riferimento «alla revisione degli
adempimenti, con particolare riferimento a quelli superflui o che
diano luogo, in tutto o in parte, a duplicazioni anche in riferimento
alla struttura delle addizionali regionali e comunali, ovvero a
quelli che risultino di scarsa utilita' per l'amministrazione
finanziaria ai fini dell'attivita' di controllo e di accertamento o
comunque non conformi al principio di proporzionalita'». Orbene, la
scelta di rendere inefficace nei confronti dell'amministrazione
finanziaria l'intervenuta estinzione di un soggetto giuridico non
puo' farsi rientrare tra le misure finalizzate all'eliminazione degli
adempimenti superflui o di scarsa utilita', mirando piuttosto ad
ampliare il raggio di azione dell'amministrazione finanziaria. E'
significativo, peraltro, che nella relazione illustrativa al decreto
legislativo n. 174/2016 si afferma espressamente che l'obiettivo
della norma e' quello di evitare che le azioni di recupero poste in
essere dagli enti creditori possano essere vanificate dall'estinzione
della societa'.
Del resto, dubbi analoghi a quelli su espressi sono stati
sollevati anche dalla Corte di cassazione (Sezione 5, sentenza n.
6743 del 2 aprile 2015) che tuttavia nell'occasione ha omesso di
sollevare la questione di legittimita' costituzionale in ragione
della ritenuta inapplicabilita' ratione temporis alla fattispecie di
causa del comma 4 dell'art. 28 del decreto legislativo n. 175 del
2014. In particolare la Suprema Corte ha evidenziato che: tale
conclusione di inapplicabilita', razione temporis, del comma 4 del
decreto legislativo n. 175 del 2014, art. 28 alla fattispecie di
causa impedisce di esaminare, in quanto irrilevanti, tutte le altre
questioni che deriverebbero dall'applicazione dell'indicato
ius superveniens, tra cui, ad esempio: a) la eventuale sussistenza di
una irragionevole disparita' di trattamento tra gli «enti creditori»
indicati nella disposizione, aventi titolo a richiedere tributi o
contributi (e, correlativamente, sanzioni ed interessi), da un lato,
e tutti gli altri creditori sociali, dall'altro, in caso di
estinzione della societa' (tenuto altresi' conto che l'art. 1 della
legge di delegazione n. 23 del 2014, richiede espressamente il
rispetto dell'art. 3 della Costituzione); b) la possibile mancata
osservanza, da parte del legislatore delegato, della suddetta legge
di delegazione, in quanto di tale legge il decreto legislativo n. 175
del 2014 richiama a proprio fondamento gli articoli 1 (relativo al
rispetto sia degli articoli 3 e 53 della Costituzione, sia del
diritto dell'Unione europea, sia della legge n. 212 del 2000) e art.
7 (relativo all'eliminazione e revisione degli adempimenti
dell'amministrazione finanziaria superflui o che diano luogo a
duplicazioni, o di scarsa utilita' ai fini dell'attivita' di
controllo o di accertamento, o comunque non conformi al principio di
proporzionalita'; nonche' revisione delle funzioni dei centri di
assistenza fiscale, i quali debbono fornire adeguate garanzie di
idoneita' tecnico-organizzative), articoli che, da un lato, sembrano
non consentire di introdurre (sia pure temporaneamente, per alcuni
rapporti e nei soli confronti di determinati enti, anche diversi
dall'«amministrazione finanziaria») una disciplina degli effetti
estintivi della societa' nuova e differenziata a seconda dei
creditori e, dall'altro, rendono difficile far rientrare la
notificazione di un atto impositivo o di riscossione ad una societa'
estinta tra gli «adempimenti superflui», passibili di «revisione» e
di eliminazione, menzionati dalla suddetta legge di delegazione.
Ne' la norma in questione appare prestarsi, per il chiaro tenore
letterale, ad interpretazioni costituzionalmente orientate.